Разбор консолидационных задач ДипИФР-рус: виды отчетов и методики решения

Чтобы сдать экзамен ДипИФР, важно на нем не засидеться на задаче по консолидации и вовремя перейти к другим заданиям. А для этого нужно не только знать методику составления консолидационных отчетов, но и уметь решать задачи на время. Как готовить разные виды консолидаций, на что делать упор при расчетах и как отработать решение таких задач до автоматизма — все это разбирали на недавнем вебинаре с тьютором Натальей Остапюк. В статью вошли основные тезисы и советы:

• В чем сложность консолидационных задач ДипИФР-рус
• Как составлять консолидированный Отчет о финансовом положении (КОФП)
• Логика консолидации Отчета о совокупном доходе (КОСД)
• Методика консолидации Отчета по изменению в капитале (КОИК)
• Как успеть решить консолидацию на экзамене

В чем сложность консолидационных задач ДипИФР-рус

Со слов тьютора Натальи Остапюк, все студенты академии, которые сдали декабрьский экзамен, повторяли накануне сессии методику консолидационной задачи и отрабатывали скорость ее решения. Почему уделяется особое внимание этой задаче? Ведь по баллам она не «дороже» остальных экзаменационных заданий ДипИФР.

По структуре консолидационные задачи сложные. Они содержат массу примечаний, типовых корректировок и показателей, которые нужно успеть рассчитать за короткое время. Но другая особенность консолидации в том, что это техническая задача с четкими шагами решения. И если знать эти шаги и отработать их до автоматизма, то будут все шансы успеть набрать баллы на теоретических заданиях, где от студента требуется не просто цитирование стандарта, но и профессиональное суждение. 

Судя по отчетам экзаменатора за последние 4 года, решать консолидационную задачу стало проще — задание стало короче, меньше корректировок и отвлечений. Экзаменуют на сессиях один из 3-х видов консолидации:

• Консолидированный Отчет о финансовом положении (КОФП)

• Консолидированный Отчет о Совокупном доходе (КОСД)

• Консолидированный Отчет об изменениях в капитале (КОИК) — иногда экзаменатор дает решить КОИК дополнительно к КОФП. 

Ниже разберем, по каким методикам решать все 3 вида отчета. И на чем концентрироваться при решении консолидации, чтобы не делать лишних расчетов и вложиться в отведенное время на экзамене.  

Как составлять консолидированный Отчет о финансовом положении (КОФП)

Согласно МСФО 10 «Консолидированная финансовая отчетность», в консолидированных отчетах отображается финансовое положение группы компаний. Вся деятельность, активы, обязательства, капитал, доход, расходы и денежные потоки материнской (МК) и дочерней компании (ДК) рассматриваются как показатели единой экономической единицы.

И в этой системе отчетов КОФП или консолидированный баланс — это равенство между активами и пассивами. При решении задачи по этому виду отчета важно сконцентрироваться на нескольких ключевых показателях. 

Основная задача в консолидации КОФП — правильно рассчитать остатки показателей

При консолидации индивидуальных отчетностей материнской и дочерней компании в КОФП возникают специфические показатели: гудвилл в активе и неконтролируемая доля (НКД) в пассиве. Почему неконтролируемая доля кажется неестественным показателем? Когда материнская компания представляет консолидированный отчет, она отчитывается о деятельности группы. В то же самое время НКД не принадлежит группе и ее нужно отдельно выносить в КОФП. 

Главное, что нужно раскрыть в КОФП: 

• в активе показать всё, чем владеет МК и ДК, за исключением внутригрупповых операций и их влияния; 

• в пассиве — акционерный капитал материнской компании, прочие компоненты капитала, обязательно нераспределенную прибыль группы, которая включает изменения в чистых активах дочерней компании. Обязательства материнской и дочерней компаний, скорректированные на внутригрупповые операции. И обязательно отдельным показателем указать неконтролируемую долю. 

Но есть активы дочерней компании, которые частично принадлежат МК и частично другим акционерам. Гипотетически активы ДК можно поставить в КОФП только в проценте доли владения материнской компании, но тогда теряется экономическая сущность баланса. Потому что не получится вычислить, например, какая часть помещения, которая используется под офис или под склад, должна попасть МК, а какая — неконтролируемой доле. 

Разработчики МСФО мыслят системно и глобально. Они предлагают в актив включать все активы, исключая внутригрупповые операции между дочерней и материнской компанией. Но для того, чтобы активы были равны пассивам группы, нужно уравновесить баланс исчислением стоимости или величины НКД акционеров. Эти показатели нужно выносить отдельно. 

В любом случае в КОФП нужно отдельно раскрыть и гудвилл, НКД акционеров и нераспределенную прибыль группы. Именно этот характер отчета влияет на дальнейшие расчеты и на тот набор обязательных показателей, которые нужно будет рассчитать. 

Основные точки внимания консолидации КОФП:

1. Период владения — в любой консолидации ОФП нужно фиксировать период владения: дату покупки и дату отчетности. И далее исчислять в месяцах период владения. 

2. Структура Группы имеет свои особенности. Экзаменатор последние несколько лет включает понятия контроля, и не только процент материнской компании в акционерном капитале ДК, но и влияния материнской компании на принятие решений и управление деятельностью дочерней. 

3. Расчет доли владения МК. Как только определили, что есть существенное влияние и контроль материнской компании над дочерней, нужно перейти к расчету доли владения МК. Расчет очень простой: нужно количество акций, которые находятся во владении материнской компании, разделить на общее количество акций дочерней.

4. Метод оценки неконтролируемой доли акционеров (НКД) или доли неконтролируемых акционеров (ДНА)

После декабрьской сессии методика решения консолидационной задачи немного изменилась. Нужно научиться читать первое примечание к консолидации ОФП и выписывать метод оценки неконтролируемой доли. Выписывать и выделять показатели жирным, так как в компьютерном формате есть такая возможность. 

Метод оценки неконтролируемой доли нужно выписывать отдельно, потому что это будет влиять на скорость расчетов, связанных с гудвиллом, неконтролируемой долей (НКД) и чистыми активами ДК. 

5. Расчет ключевых показателей КОФП: 

• гудвилл — это разница между рыночной стоимостью ДК, которую уплатила МК, и стоимостью чистых активов ДК (балансовыми активами); 

• НКД (ДНА) — неконтролируемая доля;

• НПГ — нераспределенная прибыль группы.

Все эти показатели, если не говорить о методе справедливой стоимости оценки неконтролируемой доли, завязаны на чистых активах ДК. Поэтому первое, что нужно определить:

• стоимость инвестиций — экзаменатор иногда дает оценку инвестиций лаконично простой и тогда над примечаниями придется подумать, либо инвестиция состоит из нескольких элементов;

• чистые активы ДК с корректировками до справедливой стоимости, как того требуют стандарты по объединению компаний в подготовке консолидированной отчетности. Чистые активы нужно рассчитать на дату приобретения для гудвилла, на дату отчетности для понимания, будет ли обесценение гудвилла, и для расчета НКД. А также разницу между ними, которая включена в НПГ. 

• После расчета гудвилла и НКД нужно определить нераспределенную прибыль Группы. Чем особенен этот показатель? Каждое примечание в условиях консолидационного задания всегда влияет на один из показателей КОФП: актив, обязательства или капитал. Нужно рассмотреть по каждому примечанию, какая из статей отчета будет задействована в расчетах. Если, например, это корректировка увеличения обязательств, то это всегда кредит, а по дебету будут расходы. Поскольку расходы — не сальдовый, а оборотный показатель, то расходы прячутся в нераспределенной прибыли Группы также, как и доходы. 

Условия, которые дает экзаменатор, всегда затрагивают одну-две статьи КОФП. И примечания — это по сути структура решения задачи, где активы, обязательства или капитал будут итогом расчета.  

6. Определение суммы Прочих элементов собственного капитала (если такие корректировки включены в задание).

7. Исключение сальдо внутригрупповых операций и иных подлежащих элиминированию показателей. В консолидированном ОФП не отражают стоимость инвестиций в дочернюю компанию, потому что этот показатель подлежит исключению.

На экзамене все расчеты нужно перенести в подготовленную заготовку КОФП. В итоге получится готовая расчетная ведомость, которую нужно посчитать и получить итоговые показатели. Посмотреть примеры заданий по консолидации и потренироваться в их решении можно со «Сборником задач ДипИФР-рус» (его можно бесплатно скачать на нашем сайте).  

Логика консолидации Отчета о совокупном доходе (КОСД) 

Система формирования консолидированного отчета о совокупном доходе более свободная, чем в КОФП. Хотя в ней также есть четкая методика и технология решения. 

КОСД — это оборотный отчет. В нем складываются все показатели доходов и расходов  либо, как это звучит в системе МСФО, прибылей и убытков за последний год (отчетный период). В целом консолидируются доходы и расходы как материнской, так и дочерней компаний, которая частично принадлежит МК и неконтролируемым акционерам.  

В КОСД обязательно запомнить 3 первых пункта: период, доля владения и расчет показателей — дальше нужно смотреть, есть ли обеспечение, чтобы считать что-то дополнительно, или можно только обыграть примечания. 

Основная особенность составления КОСД — нужно сложить все показатели МК и ДК, то есть, чистая прибыль указывается вместе с суммой, приходящейся на НКД. Как и в консолидированном отчете о финансовом положении, в КОСД нужно внимательно читать условия задачи и в каждом примечании выделять, как та или иная операция влияет на доход/прибыль или расход/убыток. 

Что нужно обязательно сделать в решении задачи по КОСД: 

• выписать период владения, потому что некоторые ДК покупают за отчетным периодом, а некоторые — на его протяжении, что приводит к необходимым корректировкам по фактору времени. Если есть приобретения в середине отчетного периода, это отмечается в самом названии КОСД;

• рассчитать долю владения, так как на ней дальше будут справочно базироваться некоторые моменты в расчетах;

• рассчитать корректировки и формирование показателей КОСД, исходя из условий задания. Если в корректировках не упоминается обесценение гудвилла за отчетный период, то не нужно будет считать стоимость инвестиций, ни гудвилл, ни чистые активы на дату приобретения и отчетную дату. Так, просмотрев задания по диагонали, можно исключить лишние действия и вписаться в отведенное время на задачу;

• вычислить итоговые показатели, исключая внутригрупповые операции.

Далее нужно сделать дополнительный расчет неконтролируемой доли. Прибыли и убытки материнской и дочерней компаний за отчетный период, за исключением внутригрупповых операций, отражаются полностью. Но это может ввести в заблуждение пользователя отчетности. Именно поэтому стандарты обязывают справочно под итоговым показателем в КОСД выделять неконтролируемую долю акционеров в прибыли. И в ПСД (прочем совокупном доходе), если он присутствует в отчетном периоде, и в данном задании. 

В расчете НКД есть нюанс. Неконтролируемую долю нужно считать не исходя из того показателя прибыли, которую получили сложив показатели материнской компании. А вернуться вначале в индивидуальную отчетность дочерней компании, откорректировать на внутригрупповые операции и другие корректировки, и только таким образом исчислять НКД. 

Методика консолидации Отчета по изменению в капитале (КОИК)

Дополнительно экзаменатор может озадачить консолидацией отчета по изменению в капитале (КОИК). Консолидированный ОИК расшифровывает показатели ОФП в части собственного капитала. Значит нужно начинать расчеты КОИК с остатков собственного капитала, который в системе МСФО называется чистыми активами. 

Даты отчета — это ключевая точка внимания КОИК. Чистые активы (ЧА) дочерней компании нужно посчитать на дату начала отчетного периода, чтобы после высчитать собственный капитал Группы. 

Далее нужно отразить в итерациях КОИК за отчетный период прибыль, которая была отражена в КОСД с учетом неконтролируемой доли. И обязательно отразить операции, которые были связаны с выплатой дивидендов материнской и дочерней компаний. После того, как разнесли операции за отчетный период, остается рассчитать итоговые показатели и сравнить. 

Как успеть решить консолидацию на экзамене

Помимо знания методики расчета консолидации, важно правильно организовать себя на экзамене и распределить время на все задания. По словам тьютора Натальи Остапюк, все, кто успешно сдают экзамен ДипИФР, при подготовке соблюдают 4 простых правила: 

1. четкий тайминг на экзамене;

2. работа над подготовкой к экзамену 5 дней в неделю;

3. внимательность в чтении заданий и фиксация контрольных «точек»;

4. повторение заданий последовательно и системно, не путая между собой консолидированные отчеты.

Как этого достичь? Тьютор советует сделать акцент на 3-х пунктах: 

• разобраться с технологией консолидации отчетности — если есть понимание, будет скорость решения задачи;

• системно повторять выполнение заданий — мало знать технологию решения, нужно ее «вписать в руку» (как минимум, решить 10-20 консолидаций, чтобы появился навык);

• контролировать время при подготовке и на экзамене — работать в тишине на полной концентрации, а также расписать четко тайминг. 

Как расписать тайминг? Есть общее количество времени 3 часа и 15 минут. Эти 15 минут нужно оставить на проверку в конце, чтобы посмотреть, все ли задания сохранены. Остальное время распределить на все задания. 

Например:

• в 9:00 — начало экзамена, в 10:15 заканчиваем консолидацию, переходим к следующему заданию;

• в 10:45 заканчиваем второй блок;

• в 11:30 завершаем третье задание и так далее. 

Четкий тайминг позволит не выходить на территорию других заданий и поможет набрать баллы на теоретических вопросах. 

Что касается подготовки на курсах ДипИФР, наши студенты работают с задачами 5 дней в неделю. Смотрят базовый вебинар, решают домашние задания и посещают zoom-встречи, где в открытом диалоге с тьютором прорабатывают все непонятные вопросы по задачам. Учатся читать и понимать условия экзаменатора. Некоторые консолидации решают по несколько раз за курс. Такой темп занятий и глубокое понимание задач позволяет наработать скорость решения. И как отмечает тьютор, если в начале обучения студенты делают консолидацию в среднем 3 часа, то уже после месяца занятий решение занимает не более часа.